ПЕРЕХОД НА ОБЩУЮ СИСТЕМУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ: ОТРАЖЕНИЕ ЗАПАСОВ

Предприятие с IV квартала 2006 года перешло с упрощенной системы на общую систему налогообложения. В данном квартале под выполнение строительно-монтажных работ (СМР) была списана часть строительных материалов, закупленных при применении упрощенной системы налогообложения с уплатой единого налога. При заполнении декларации по налогу на прибыль за 2006 год предприятие, руководствуясь письмом ГНАУ от 24.05.2000 г. № 7075/7/15-1117, указало в приложении К1/1 балансовую стоимость запасов на начало года по состоянию на 01.10.2006 г. В феврале 2007 года ГНАУ изменила свою позицию (письмо от 06.02.2007 г. № 2169/7/15-0217).

1

Кадровий аутсорсинг

На будь-якому підприємстві незалежно від напрямку діяльності ведення кадрового обліку є трудомістким процесом. Необхідно постійно відслідковувати зміни в трудовому законодавстві та враховувати нововведення при веденні діловодства в частині особистих справ штатного персоналу установи, фірми, організації, компанії тощо

2

Акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3

Сделаем акт выполненных работ по форме КБ2 и КБ3. Это первичный документ подписывается между Подрядчиком, выполнившим любую часть работ за текущий месяц и Заказчиком

3

Подготовка сметной документации для участия в тендере

Занимаемся разработкой сметной документации для участия в тендере. Выполняется по объемам работ и с учетом требований изложенных в документации конкурсных торгов

Должно ли было предприятие откорректировать данные декларации о прибыли за 2006 год? Можно ли включить в валовые расходы стоимость материалов, используемых в СМР в отчетном периоде, если материалы были закуплены до 01.10.2006 г., то есть не были учтены в валовых расходах предприятия?

Сначала поговорим о включении в валовые расходы стоимости материалов, которые были использованы при выполнении СМР в IV квартале прошлого года.

Применение п.5.9 ст.5 Закона о прибыли в случае перехода с уплаты единого налога на общую систему налогообложения является одним из тех проблемных вопросов, которые не имеют четкого законодательного урегулирования. Действительно, одно из первых разъяснений ГНАУ по этому поводу содержалось в письме от 24.05.2000 г. № 7075/7/15-1117¹ и носило явно либеральный характер. В нем ГНАУ не возражала против отражения в Ведомости о балансовой стоимости материальных ресурсов и малоценных предметов и Ведомости о балансовой стоимости товарных запасов по состоянию наначало первого (после возврата плательщика на общую систему налогообложения) налогового периода стоимости тех запасов, которые были приобретены во время применения упрощенной системы налогообложения с уплатой единого налога и не реализованы в течение указанного периода. Единственным ограничением являлось то, что учитывать такие запасы для целей п.5.9 можно было только в части, оплаченной (компенсированной) поставщикам.

В 2007 году ГНАУ изменила свою позицию. В письме от 06.02.2007 г. № 2169/7/15-0217² сделан вывод о невозможности учета запасов, приобретенных в период работы с применением альтернативной системы налогообложения (уплата единого налога или фиксированного сельхозналога), в расходах, подлежащих пересчету по п.5.9 ст.5 Закона о прибыли после возврата на обычную систему налогообложения. Причем в этом же письме указаны два варианта, при которых такие плательщики могут отражать прирост (убыль) запасов:

– если эти запасы были приобретены и оприходованы плательщиком после перехода на общую систему налогообложения;

– если до перехода на альтернативную систему налогообложения они были плательщиками налога на прибыль и имеют запасы, приобретенные и оприходованные в этот период.

Самое интересное, что это письмо не отменило и не приостановило действие предыдущего, поэтому сейчас существуют два взаимоисключающих разъяснения одного ранга и одного и того же контролирующего органа — ГНАУ.

Принципиальное изменение подхода ГНАУ к рассматриваемому вопросу, по-видимому, связано с тем, что в 2004 году п.5.9 ст.5 Закона о прибыли был изложен в новой редакции³. Если ранее в первом абзаце этого пункта о включении расходов на приобретение таких запасов в состав валовых расходов ничего не говорилось (хотя в письме от 24.05.2000 г. валовые расходы все же упомянуты), то в настоящее время налоговый учет прироста (убыли) балансовой стоимости товаров (кроме подлежащих амортизации и ценных бумаг), сырья, материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов и МБП на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции ведется только по тем запасам, «расходы на приобретение и улучшение (преобразование, хранение) которых включаются в состав валовых расходов согласно настоящему Закону (за исключением бесплатно полученных)».

В то же время процитированная норма из п.5.9 ст.5 Закона о прибыли отнюдь не является однозначной. Дело в том, что слово «включаются» звучит очень уж неопределенно. В результате эту норму можно интерпретировать как «фактически отнесены к валовым расходам» или как «подлежат включению в состав валовых расходов» и т.п.

Конечно, ГНАУ избрала первую — наиболее фискальную — трактовку (правда, совершенно не понятно, почему это было сделано не в 2004 году, а лишь через 2,5 года). Далее логика ГНАУ весьма прозрачна: поскольку плательщик единого налога не являлся плательщиком налога на прибыль, то в валовые расходы он ничего не относил. А раз эти расходы не включались в валовые расходы (в силу отсутствия налогового учета последних), то и права на корректировку валовых расходов по таким запасам после возврата/перехода на общую систему налогообложения он не имеет.

Вместе с тем, по мнению автора, в рассматриваемом вопросе все же следует придерживаться иной трактовки. В пользу такого вывода могут быть приведены следующие аргументы.

Во-первых, если бы законодатель действительно хотел запретить корректировку валовых расходов по тем запасам, которые фактически не были отнесены к составу валовых расходов, то была бы использована другая формулировка — «включены». Однако этого не сделано. Более того, специальное упоминание о том, что такие расходы включаются в валовые расходы «согласно настоящему Закону», имеет смысл только для тех плательщиков, которые не уплачивают налог на прибыль и не формируют валовые расходы. Для обычных плательщиков налога на прибыль ссылка на Закон о прибыли особого смысла не имеет, поскольку они и так ведут налоговый учет текущих затрат исключительно согласно ст.5 данного Закона.

Во-вторых, анализируемая норма является классическим примером конфликта интересов, который в соответствии с пп.4.4.1 ст.4 Закона № 2181⁴должен разрешаться исключительно в пользу плательщика.

В-третьих, если признать правоту ГНАУ и последовательно реализовать предложенную ею методологию, то после возврата на общую систему налогообложения нельзя будет амортизировать те расходы на приобретение основных фондов, которые осуществлены в период применения альтернативной системы налогообложения. При этом объектом амортизации должна быть балансовая стоимость основных фондов на момент перехода на уплату единого налога или фиксированного сельхозналога, а не остаточная стоимость таких фондов на момент возврата.

Таким образом, необходимость корректировки декларации по налогу на прибыль определяется позицией самого плательщика по данному вопросу. Для самых осторожных плательщиков наиболее приемлемым было представление уточненной декларации за 2006 год. Следующим по степени риска был вариант уменьшения валовых расходов в декларации за I квартал 2007 года (поскольку именно в этот период появилось новое разъяснение ГНАУ)⁵. А смелые плательщики в споре с контролирующими органами могли воспользоваться приведенными выше аргументами и ничего не корректировать.